Impuestos declarados inconstitucionales y salvados por la campana

Se suele utilizar la expresión “salvado por la campana” para referirse a salvarse de un peligro en el último instante. El origen de la expresión proviene del mundo del pugilismo, concretamente del momento en el que un boxeador todavía en pie está cerca de ser derribado y se libra de perder el combate al sonar la campana que indica el final del asalto.

Pues bien, esta celebre expresión bien podría ser utilizada por nuestros gobernantes en lo que se refiere a los últimos fallos del Tribunal Constitucional (TC) y del Tribunal Supremo (TS) relacionados con el impuesto de “plusvalía municipal” (Impuesto sobre Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana) y, el más reciente, a la consideración como inconstitucional de las medidas aprobadas en el Impuesto sobre Sociedades (IS) a través del Real Decreto Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social.

En ambos casos, el Constitucional se basa en el principio de seguridad jurídica para declarar que no pueden revisarse aquellas obligaciones tributarias devengadas que, a la fecha de ser dictada la sentencia, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada (art. 40.1 LOTC) o mediante resolución administrativa firme. Tampoco podrán revisarse aquellas liquidaciones que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse la sentencia, ni las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha. En “román paladino”, si usted no recurrió o solicitó la rectificación antes de la fecha de la sentencia, ya no puede hacerlo por considerarse una situación jurídica consolidada.

La historia del Impuesto sobre Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU), más conocido como de plusvalía municipal, es un relato que puede seguirse de forma paralela en los apuntes de recaudación tributaria de los ayuntamientos y en la jurisprudencia de los tribunales.

El impuesto, que llegó a recaudar 2.500 millones de euros anuales, ha sufrido una suerte de desmantelamiento judicial en tres actos, cuyas consecuencias aún siguen siendo clarificadas por los magistrados, con relevantes cambios de criterio en las últimas semanas. Esta es la historia de las principales sentencias que han marcado el devenir de un tributo que grava la revalorización de los terrenos en las transmisiones de inmuebles por venta, herencia o donación:

• En febrero de 2017 el TC anuló el cobro del tributo de plusvalía sobre operaciones sin ganancia.
• En octubre de 2019 los magistrados del TC tumbaron por confiscatorias las cuotas tributarias del tributo superiores a la ganancia registrada.
• En octubre del 2021 el método de cálculo del impuesto fue anulado por el TC, lo que obligó al Gobierno a rediseñar el tributo, si bien se limitaron los efectos de la sentencia a aquellos contribuyentes que ya tuvieran en marcha una reclamación viva en la fecha de su pronunciamiento.
• En julio del 2023 el TS avaló las limitaciones de la sentencia del TC sobre las devoluciones del tributo a reclamaciones abiertas a la fecha del fallo.
• En febrero del 2024, el TS descartó indemnizaciones generalizadas por responsabilidad patrimonial del Estado en operaciones con beneficio.
• Pocos días después, el TS modificó su anterior criterio y abrió la puerta a devolver las liquidaciones firmes sobre operaciones con pérdidas en base a la sentencia del TC del año 2017, ya que el fallo no estableció limitación de efectos.

En lo que respecta a las medidas fiscales relativas al Impuesto sobre Sociedades, que fueron introducidas por el Real Decreto Ley 3/2016, de 2 de diciembre, el pleno del del Tribunal Constitucional estimó por unanimidad la cuestión de inconstitucionalidad planteada por la Audiencia Nacional en su sentencia 11/2024, de 18 de enero.

El tribunal considera que la aprobación de dichas medidas por Real Decreto-ley ha vulnerado el artículo 86.1 de la Constitución, pues las medidas adoptadas mediante dicho instrumento normativo no pueden afectar al deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos que establece el art. 31.1 de nuestra Carta Magna, cuando dicha figura tiene vedado alterar el régimen general y aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria.

En este caso, las modificaciones del IS enjuiciadas son la fijación de topes más severos para la compensación de bases imponibles negativas; la introducción ex novo de un límite a aplicación de las deducciones por doble imposición y la obligación de integrar automáticamente en la base imponible los deterioros de participaciones que hayan sido deducidos en ejercicios anteriores. Y aunque las dos primeras medidas solo son aplicables a las grandes empresas, la tercera afecta a cualquier sujeto pasivo del IS. Conforme a la doctrina del Constitucional, el decreto-ley no puede alterar ni el régimen general ni aquellos elementos esenciales de los tributos que inciden en la determinación de la carga tributaria, lo que debe valorarse en función del tributo concernido, los elementos a los que afecta la modificación y el alcance de la misma.

En la citada sentencia, se vuelven a limitar sus efectos hacia el pasado, en los mismos términos que hizo el Tribunal en la STC 182/2021, sobre la plusvalía municipal.

La sentencia contiene también un voto particular del magistrado Enrique Arnaldo Alcubilla, quien comparte la fundamentación y el fallo, pero disiente de la decisión relativa a la modulación de los efectos de la nulidad de los preceptos legales declarados inconstitucionales. Aunque no tiene por qué ser absoluta la vinculación entre nulidad e inconstitucionalidad, tampoco tiene por qué hacerse una excepción en la relación de las normas tributarias con la genérica y solitaria invocación de la seguridad jurídica.

En base a todo lo expuesto, cabe preguntarse: ¿no debería una Administración moderna y cooperativa proceder a la devolución de los tributos declarados inconstitucionales con independencia de que hayan adquirido firmeza o no? Sin duda volvemos a encontrarnos en una situación de absoluta inseguridad jurídica y una vez más deberán ser nuestros tribunales quienes se encarguen de modular los efectos de la declaración de inconstitucionalidad. Pero como decíamos al inicio del presente artículo, de momento estos impuestos quedan “salvados por la campana”. Y los intereses de los contribuyentes perjudicados, en la lona.

Miguel Ángel Molina Martínez es consejero delegado de Tomarial.